Комментарий к Приказу Минфина РФ от 19.12.2017 № 238н

Автономные учреждения факты хозяйственной жизни отражают на счетах бухгалтерского учета в соответствии с требованиями инструкций № 183н и № 157н. Кроме того, при отражении тех или иных операций следует пользоваться разъяснениями Минфина, доведенными до пользователей многочисленными письмами данного ведомства.

С 1 января 2018 года государственные (муниципальные) учреждения в своей работе применяют положения федеральных стандартов бухгалтерского учета (далее – ФСБУ). В целях приведения Инструкции № 183н в соответствие требованиям ФСБУ «Основные средства» и «Аренда» Приказом Минфина РФ от 19.12.2017 № 238н (далее – Приказ № 238н) вносятся изменения в этот документ. Новая редакция Инструкции № 183н применяется с 30.01.2018. Предлагаем ознакомиться с введенными новшествами.

Изменения структуры номера счета.

Приказом № 238н внесены уточнения в п. 3 Инструкции № 183н по отражению информации в структуре следующих номеров счетов:

Передача актива в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление, на хранение.

В пункте 9 Инструкции № 183н содержится корреспонденция счетов, отражающая перемещение объекта основных средств между материально ответственными лицами в учреждении. Приказом № 238н установлено, что данную корреспонденцию счетов следует применять при передаче объектов основных средств в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление, на хранение. При этом внесено уточнение, что одновременно информация об объектах основных средств, находящихся в аренде, безвозмездном пользовании, доверительном управлении либо на хранении, отражается в структуре соответствующих групп (видов) нефинансовых активов на соответствующих забалансовых счетах рабочего плана счетов субъекта учета.

Автономное учреждение передает в аренду оборудование. Договор аренды заключен сроком на три месяца. Балансовая стоимость оборудования – 150 000 руб. Сумма начисленной на объект амортизации – 100 000 руб. Размер арендного платежа равен 20 000 руб. (по условиям договора уплачивается при получении имущества во временное возмездное пользование).

На счетах бухгалтерского учета передача объекта учета в операционную аренду отразится так:

Аналогичные правки внесены в п. 16 Инструкции № 183н (в отношении объектов нематериальных активов), п. 21 Инструкции № 183н (в отношении объектов непроизведенных активов). Передача таких объектов в аренду, безвозмездное пользование, сервитут, доверительное управление отражается как внутреннее перемещение с одновременным отражением данной операции на соответствующих забалансовых счетах рабочего плана счетов субъекта учета.

Передача вложений в рамках внутриведомственных расчетов.

Приказом № 238н внесено уточнение в п. 53 Инструкции № 183н, устанавливающий порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операции по передаче произведенных вложений в объекты нефинансовых активов в рамках расчетов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами). Данный пункт дополнен абзацем, определяющим, что положения этого абзаца применяются при отражении операций по передаче фактических вложений в объект нефинансовых активов (в объеме произведенных затрат на его модернизацию, дооборудование, реконструкцию, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение) балансодержателю объекта, в отношении которого осуществлена (завершена) модернизация, дооборудование, реконструкция, в том числе с элементами реставрации, техническое перевооружение, в целях отнесения суммы указанных фактических вложений на формирование (увеличение) первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта.

У автономного учреждения имеется обособленное подразделение, в отношении которого оно является головным учреждением. Головное учреждение заключает договор на проведение модернизации объекта, находящегося на балансе обособленного подразделения. Размер капитальных вложений в модернизируемый объект равен 80 000 руб. Операция совершена по КВД 4.

Передача произведенных головным учреждением капитальных вложений в объект основных средств на счетах бухгалтерского учета отражается так:

Расчеты по доходам.

До недавнего времени абз. 1 п. 96 Инструкции № 183н содержал норму, устанавливающую, что начисление доходов в сумме субсидий, предоставляемых в соответствии с соглашениями о предоставлении субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания, заключенными в текущем финансовом году между органами государственной власти (органами местного самоуправления), осуществляющими функции и полномочия учредителя, и автономными учреждениями, отражается по дебету счета 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счета 4 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг». В данный абзац Приказом № 238н внесены уточнения, предусматривающие, что такая корреспонденция счетов применяется и в случае увеличения в текущем финансовом году объема субсидии (при изменении условий соглашения по предоставлению указанной субсидии).

Поступление доходов в рублях на лицевой счет автономного учреждения отражается по дебету счета 0 201 11 000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 205 00 000 «Расчеты по доходам» (0 205 21 000 – 0 205 41 000, 0 205 52 000, 0 205 53 000, 0 205 71 000 – 0 205 75 000, 0 205 81 000) (п. 97 Инструкции № 183н). При этом Приказом № 238н в данный пункт внесено уточнение, устанавливающее, что в случае получения доходов от выполнения работ (оказания услуг, поставки продукции (товаров) по государственным контрактам, исполнение которых осуществляется при казначейском обеспечении обязательств в форме казначейского аккредитива, на сумму исполненного обязательства получателя бюджетных средств по оплате выполненных работ (оказанных услуг, поставленной продукции (товаров)) перед учреждением) отражается уменьшение ранее принятого к учету казначейского обеспечения обязательств по забалансовому счету 10 «Обеспечение исполнения обязательств».

Списание задолженности подотчетного лица.

Приказом № 238н положения п. 109 Инструкции № 183н дополнены новым абзацем, устанавливающим, что списание с балансового учета задолженности перед подотчетными лицами, невостребованной ими (кредиторами), производится по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами» и кредиту счета 0 401 10 173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами» с одновременным отражением списанной кредиторской задолженности на забалансовом счете 20 «Задолженность, невостребованная кредиторами».

По состоянию на 01.02.2018 на балансе учреждения числится кредиторская задолженность по КВД 4 перед подотчетным лицом в сумме 530 руб. Погасить задолженность перед работником у учреждения не было возможности по причине болезни сотрудника и его отсутствия на рабочем месте. Во время болезни сотрудник скоропостижно скончался.

В связи со сложившимися обстоятельствами кредиторская задолженность была списана со счетов бухгалтерского учета:

Расчеты по налоговым вычетам по НДС.

Приказом № 238н внесены изменения в положения п. 115 (абз. 8) и 116 (абз. 2) Инструкции № 183н. В новой редакции абз. 8 п. 115 Инструкции № 183н звучит так: из которых следует, что восстановление суммы НДС, принятой к вычету по авансам (предварительным оплатам), перечисленным в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, отражается по дебету счета 0 210 13 000 «Расчеты по НДС по авансам уплаченным» и кредиту счета 0 303 04 000 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». Ранее в этом абзаце говорилось о том, как отражается зачет суммы НДС, принятой к вычету по авансам (предварительным оплатам), перечисленным в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Такая операция отражалась по дебету счета 0 210 13 000 «Расчеты по НДС по авансам уплаченным» и кредиту счета 0 210 12 000 «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам».

Списание сумм НДС, принятых учреждением в качестве налогового вычета, в том числе по авансам, уплаченным учреждением, в порядке, предусмотренном налоговым законодательством РФ, отражается по дебету счета 0 303 04 000 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» и кредиту соответствующих счетов 0 210 12 000 «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам», 0 210 13 000 «Расчеты по НДС по авансам уплаченным».

Возврат в бюджет остатков субсидий.

Положения п. 178 Инструкции № 183н дополнены абзацем следующего содержания: начисление задолженности автономными учреждениями по возврату в доход бюджета остатков предоставленных автономным учреждениям субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания, образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных (муниципальных) услуг (работ), на основании отчета о выполнении государственного (муниципального) задания, представленного органам, осуществляющим функции и полномочия учредителей в отношении автономных учреждений, отражается по дебету счета 4 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг» и кредиту счета 4 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет». Здесь же заметим, что в Письме Минфина РФ от 15.12.2017 № 02‑07‑10/84803 даются рекомендации по отражению в учете возврата остатков неиспользованных субсидий, предоставленных бюджетным (автономным) учреждениям на иные цели. Из текста письма следует, что в случае выявления по результатам последующего государственного (муниципального) финансового контроля нарушений порядка использования указанных субсидий начисление задолженности отражается по дебету счета 0000000000 180 5 401 10 180 в корреспонденции с кредитом счета 0000000000 180 5 303 05 730.

Рассмотрим предложенную выше корреспонденцию счетов на примере.

Учреждение в 2017 году не в полном объеме выполнило показатели государственного задания. Размер задолженности по возврату в доход бюджета остатков предоставленных автономным учреждениям субсидий на выполнение государственного задания, образовавшихся в связи с недостижением установленных ему показателей, определен расчетным путем и составляет 53 000 руб. Из Письма Минфина РФ от 14.09.2017 № 02‑07‑10/59464 следует, что в случае возникновения правовых оснований по возврату части субсидии на финансовое обеспечение государственного задания исполнение обязательства учреждения по возврату указанных средств, по мнению Минфина, возможно осуществлять как за счет образовавшихся у бюджетных и автономных учреждений неиспользованных остатков субсидий на финансовое обеспечение выполнения государственного задания, так и за счет других не запрещенных законом поступлений учреждениям (в том числе за счет средств на выполнение государственного задания текущего года), за исключением средств, предоставленных федеральным бюджетным и автономным учреждениям в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 78.1 и ст. 78.2 БК РФ. Руководствуясь разъяснениями, приведенными в данном письме, учреждение погасило задолженность за счет субсидий текущего года.

На счетах бухгалтерского учета операции по начислению возникшей задолженности и ее погашению отражаются так:

Доходы будущих периодов.

Положения п. 186 Инструкции № 183н дополнены абзацами следующего содержания.

Начисление доходов будущих периодов в сумме субсидий на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания на основании соответствующих соглашений, заключенных с органом государственной власти (органом местного самоуправления), осуществляющим функции и полномочия учредителя, отражается по дебету счета 4 205 30 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг».

При наступлении даты предоставления субсидий в соответствии с условиями соглашений, заключенных с органом государственной власти (органом местного самоуправления), осуществляющим функции и полномочия учредителя, вне зависимости от факта перечисления субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания, признание доходами текущего (отчетного) периода ранее начисленных доходов будущих периодов в сумме субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 4 401 40 130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг» и кредиту счета 4 401 10 130 «Доходы от оказания платных услуг».

Заметим, что ранее использование такой корреспонденции счетов при отражении операций по учету автономными учреждениями субсидий на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания доводилось Минфином Письмом от 01.04.2016 № 02‑06‑07/19436.