Комментарий к письму ФНС РФ от 17.04.2017 № СА-4-7/7288@.

Соглашением, заключенным между работником и работодателем, может быть предусмотрено, что в случае увольнения работника (не по сокращению штата) ему выплачивается некая сумма (выходное пособие). Нередко в ходе проверочных мероприятий налоговые органы признают такие выплаты необоснованными и, как следствие, доначисляют организациям налоги.

На этот счет сложилась довольно обширная арбитражная практика. В частности, в № 1, 2017 приводился п. 14 Обзора судебной практики ВС РФ № 4, 2016 (утвержден Президиумом ВС РФ 20.12.2016) и был дан комментарий к нему. В Обзоре правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в I квартале 2017 года по вопросам налогообложения (Письмом ФНС РФ от 17.04.2017 № СА-4-7/7288@ направлен в нижестоящие налоговые органы для использования в работе), снова затрагивается данный вопрос.

Приведем основные тезисы арбитров на этот счет. Выплата, производимая при увольнении сотрудника организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, установленная в соответствии с ТК РФ, может быть учтена в составе расходов на оплату труда, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций:

• если такая выплата предусмотрена трудовым или коллективным договором, дополнительным соглашением к трудовому договору либо соглашением о расторжении трудового договора;

  ---

• если соблюдаются критерии, установленные ст. 252 НК РФ (в частности, если такая выплата является экономически обоснованной).

В свою очередь, для признания экономически оправданными расходами производимых налогоплательщиком выплат работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон:

1) нужно установить достижение цели – фактическое увольнение конкретного работника;

2) должен быть соблюден баланс интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника.

Арбитры отмечают, что размер выплат при увольнении по соглашению сторон может и не совпадать в полной мере с размером выплат, предусмотренных трудовым законодательством в случае увольнения по сокращению штатов или в связи с ликвидацией предприятия, поскольку на его размер может влиять и то обстоятельство, что такая выплата представляет собой в том числе сво­его рода плату за согласие работника на отказ от трудового договора. Размер названной платы законодательством не определен, он устанавливается соглашением сторон.

Стоит учесть, что налоговый орган вправе поставить под сомнение экономическую оправданность расходов по выплате при наличии доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по основанию, отличному от предусмотренного ст. 178 ТК РФ, не вторгаясь при этом в оценку целесообразности принимаемых решений.

При значительном размере этой суммы и ее явном несоответствии обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенной выплаты и ее экономическую оправданность.

Из материалов одного дела.

А теперь расскажем, как развиваются события в споре, возникшем между коммерческой организацией и налоговиками, рассмотренном в Определении ВС РФ от 23.09.2016 № 305‑КГ16-5939 (напомним, что результатом рассмотрения дела явилась его передача в Арбитражный суд г. Москвы).

В настоящее время пройдено уже две инстанции (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.12.2017 № А40-94960/15‑140‑745, Постановление Девятого Арбитражного апелляционного суда от 13.03.2017 по тому же делу). Результат спора: жалоба налогоплательщика удовлетворена частично.

Напомним суть дела. Из организации по соглашению сторон были уволены 18 сотрудников. 15 из них было выплачено выходное пособие в размере двойного оклада. Остальным трем сотрудникам выплачены более значимые суммы (свыше 1 млн руб. каждому). Налоговый орган признал данные расходы необоснованными и доначислил налог на прибыль.

Суд подробно изучил обстоятельства увольнения работников (имело место как сокращение штата, так и увольнение неэффективных работников, в том числе с целью принятия на их место новых работников, но с более низкой зарплатой). В итоге суд решил: поскольку выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут как выполнять функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора, выплаты в размере двух окладов следует считать экономически целесообразными, а выплаты в размере трех и более окладов – экономически нецелесообразными.

Конечно, нужно понимать, что вывод, сделанный арбитрами по рассматриваемому делу, – это всего лишь частный случай. И брать за аксиому то, что выплата двойного оклада – это «хорошо», а выплата тройного оклада недопустима, не стоит. Однако знать и учитывать приведенное мнение считаем полезным.