Вычет НДС при реконструкции здания ресторана - объекта культурного наследия.

Cогласно пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ выполнение работ (оказание услуг) на территории РФ по сохранению объекта культурного наследия (памятника истории и культуры) народов РФ является операцией, не подлежащей обложению НДС. К таким работам (услугам) относятся:

• консервационные, противоаварийные, ремонтные, реставрационные работы;

  ---

• работы по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования;

  ---

• спасательные археологические полевые работы, в том числе научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы;

  ---

• научное руководство проведением работ по сохранению объекта культурного наследия;

  ---

• технический и авторский надзор за проведением этих работ.

Перечисленные виды работ (услуг) – это меры, направленные на обеспечение физической сохранности и сохранение историко-культурной ценности объекта культурного наследия, обозначенные в Федеральном законе № 73‑ФЗ^[1] (см. п. 1 ст. 40). При определении перечня работ, относящихся к работам, предусмотренным пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, следует руководствоваться нормами указанного закона (письма Минфина РФ от 26.02.2016 № 03‑07‑07/10897, от 29.07.2015 № 03‑07‑11/43645, от 25.03.2015 № 03‑07‑07/16454, от 08.09.2014 № 03‑07‑07/44937, от 11.08.2014 № 03‑07‑07/39888).

Освобождение от налогообложения применяется при условии представления в налоговые органы следующих документов:

• справки, подтверждающей факт отнесения объекта (здания ресторана) к объектам культурного наследия;

  ---

• копии договора на выполнение работ по сохранению указанного объекта.

Кроме того, следует учитывать: перечисленные в ст. 149 НК РФ операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на ведение деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством РФ. А деятельность по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ – один из видов деятельности, подлежащих лицензированию (ч. 48 п. 1 ст. 12 Федерального закона № 99‑ФЗ^[2]). В пункте 6 ст. 45 Федерального закона № 73‑ФЗ закреплено: к проведению работ по сохранению объекта культурного наследия допускаются юридические лица и индивидуальные предприниматели, имеющие лицензию на осуществление деятельности по сохранению объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ. Поэтому освобождение применяется при наличии у организации (ИП), проводящей работы по сохранению объекта культурного наследия (здания ресторана), соответствующей лицензии (см. также Письмо Минфина РФ от 13.06.2017 № 03‑07‑11/36477, постановления ФАС ВСО от 16.01.2014 № Ф02-6033/2013 по делу № А33-19510/2012, АС ЗСО от 29.09.2016 № Ф04-3981/2016 по делу № А70-12725/2015).

Таким образом, подрядчик, проводящий работы по сохранению объекта культурного наследия (здания ресторана), должен иметь соответствующую лицензию и при выполнении работ НДС не исчислять. Отказаться от применения освобождения он не вправе, поскольку такая возможность предусмотрена только в отношении операций, представленных в п. 3 ст. 149 НК РФ.

МОЖНО ЛИ НДС ПОСТАВИТЬ К ВЫЧЕТУ?

 Ответ положительный

При совершении операции, не подлежащей налогообложению, у продавца отсутствует обязанность по составлению счета-фактуры (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ), ведь в этом случае сумму НДС покупателю предъявлять не нужно. Однако в рассматриваемой ситуации предприятию общепита предъявлен к уплате НДС (будем исходить из того, что у подрядчика имеется лицензия на осуществление деятельности по сохранению объектов культурного наследия). При таких обстоятельствах подрядчик сумму НДС, указанную в выставленном счете-фактуре, должен уплатить в бюджет на основании пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ. Это одно из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений (лицо, совершающее не подлежащую налогообложению операцию, наделено правом вступить в правоотношения по уплате НДС). В свою очередь, выставленный покупателю счет-фактура, согласно п. 1 ст. 169 НК РФ, в дальнейшем служит основанием для принятия указанных в нем сумм налога к вычету (Постановление КС РФ от 03.06.2014 № 17-П). Другими словами, покупатель вправе такие суммы отражать в декларациях в качестве налоговых вычетов (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10627/06 по делу № А32-35519/2005-58/731).

В результате чиновники делают следующий вывод. Суммы НДС, предъявленные при приобретении услуг, освобожденных от налогообложения в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик-покупатель вправе принять к вычету в порядке и на условиях, установленных ст. 171 и 172 НК РФ (письма ФНС РФ от 18.07.2017 № СД-4-3/13991@, Минфина РФ от 21.06.2017 № 03‑07‑15/38864^[3]). Аналогичные выводы представлены в письмах Минфина РФ от 06.09.2016 № 03‑07‑11/52118, ФНС РФ от 28.06.2016 № СД-4-3/11519@.

Ответ отрицательный

В свое время Минфин придерживался другой позиции: счета-фактуры, выставленные по работам, освобождаемым от налогообложения в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, с указанием сумм НДС являются составленными с нарушением действующего порядка. Поэтому суммы НДС, обозначенные в таких счетах-фактурах, к вычету не принимаются (Письмо от 18.11.2013 № 03‑07‑11/49526). Данный подход встречается и в арбитражной практике.

К сведению:

В арбитражной практике встречаются случаи, когда заказчик через суд добился признания недействительным договора на выполнение работ по сохранению объекта культурного наследия в части включения в цену договора НДС (примеры – постановления АС ПО от 06.07.2017 № Ф06-21813/2017 по делу № А55-12785/2016, от 12.03.2015 № Ф06-20811/2013 по делу № А55-18446/2014).

* * *

 Подрядчик, осуществляющий работы по сохранению объекта культурного наследия (здания ресторана) при наличии соответствующей лицензии, не должен предъявлять заказчику (предприятию общепита) НДС, так как операции по выполнению указанных работ не подлежат налогообложению. Однако если НДС все-таки предъявлен, право на вычет у заказчика возникает – данного подхода придерживаются и Минфин, и ФНС. В то же время в арбитражной практике прослеживается иной подход: поскольку стороны не могли не знать о том, что работы выполняются на объекте культурного наследия, счета-фактуры с выделенным НДС являются составленными с нарушением положений Налогового кодекса, поэтому вычет налога на их основании не возможен.

<