Акции Новости бухгалтеру
0
Оформить заказ

Заявка на бесплатный номер

Вы хотите познакомиться с изданиями Аюдар Инфо ближе? Введите свои данные, выберите интересный вам журнал и бесплатный номер скоро станет ваш. Обращаем ваше внимание, что воспользоваться заявкой вы можете только один раз. Спасибо за выбор Аюдар Инфо!

Бухгалтер Крыма

1

25 февраля 2016 г.

Нулевая ставка для сельхозтоваропроизводителей: на какие доходы она распространяется?

Автор М. В. Подкопаев

На какие доходы распространяется нулевая ставка, которую имеет право применять сельхозтоваропроизводитель? Какая продукция в данных целях считается сельскохозяйственной?

Для налогоплательщиков – юридических лиц, которые не применяют спецрежим в виде уплаты ЕСХН, а вместо этого являются плательщиками налога на прибыль, есть существенная льгота. Согласно п. 1.3 ст. 284 НК РФ они могут применять нулевую ставку по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной или собственной сельскохозяйственной продукции.

Правда, данные налогоплательщики все равно должны являться сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с критериями, установленными п. 2 ст. 346.2 НК РФ, или рыбохозяйственными организациями согласно критериям, приведенным в пп. 1 или 1.1 п. 2.1 той же статьи.

Но на какие доходы может распространяться нулевая ставка? В этом мы попробуем разобраться в статье.

 

К сельскому хозяйству могут относиться даже внереализационные доходы

Ведь в п. 1.3 ст. 284 НК РФ говорится не просто о реализации сельскохозяйственной продукции, а о некоей деятельности, связанной с такой реализацией. По мнению Минфина, это могут быть любого рода доходы, даже, допустим, внереализационные. Финансисты, например, в Письме от 19.05.2015 № 03‑03‑06/1/28752 указали, что в отношении внереализационных доходов, напрямую связанных с основной сельскохозяйственной деятельностью, может быть применена ставка 0% на основании п. 2 ст. 274 НК РФ.

Аргументировали они это так. Согласно п. 2 ст. 274 налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (20%), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

На основании п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся:

  • доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
  • внереализационные доходы.

Следовательно, порядок определения налогоплательщиком налоговой базы по прибыли, облагаемой по иной ставке, чем предусмотрено п. 1 ст. 284 НК РФ, распространяется на все группы доходов, включая внереализационные.

Звучит, по нашему мнению, не очень убедительно. Однако эти выводы выгодны для налогоплательщиков. Правда, неясно, по каким критериям можно связать с реализацией сельскохозяйственной продукции операции, которые по существу такой реализацией не являются.

Пример подобной операции приводит Минфин в Письме от 10.11.2014 № 03‑03‑06/1/56444 – возмещение ущерба, понесенного в результате отчуждения (реквизиции) животных в рамках мероприятий по ликвидации очагов инфекции. Еще ряд примеров финансисты привели в Письме от 28.11.2013 № 03‑03‑06/1/51471. Так, в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Из ответа чиновников следует, что, по их мнению, указанные доходы в любом случае получены не от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции), поэтому их нужно учитывать при формировании налоговой базы, к которой применяется ставка налога на прибыль организаций, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ (20%).

Мы считаем, что такой подход, по меньшей мере, спорен. Правильнее было бы оценить, не возникла ли данная кредиторская задолженность все-таки в связи с реализацией сельскохозяйственной продукции. Например, она может представлять собой долг поставщику семян или кормов.

Так же можно расценить и реализацию сельскохозяйственным товаропроизводителем основных средств, которые, возможно, полностью использовались в сельскохозяйственной деятельности. В Письме от 18.01.2016 № 03‑03‑06/1/1120 финансисты указывают, что доходы от этой операции не относятся к доходам, связанным с сельскохозяйственной деятельностью организации, то есть получены не от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции), их следует учитывать при формировании налоговой базы, к которой применяется ставка налога на прибыль организаций, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ (20%).

Хотя чиновники, похоже, свои рассуждения строят и на том, что в процесс реализации сельскохозяйственной продукции они склонны включать не все стадии ее производства, а только собственно продажу, но не изготовление и тем более не закупку. Это видно по тому, что согласно Письму № 03‑03‑06/1/51471 финансисты не считают возможным применение нулевой ставки к доходам в виде полученных премий за закупку продукции на определенные суммы, а также к расходам в виде выплаченных покупателям премий за выполнение объема закупок, процентов по заемным средствам, лизинговых платежей, штрафных санкций по хозяйственным договорам.

То есть, по мнению финансистов, закупка сельскохозяйственной продукции с точки зрения положений п. 1.3 ст. 284 НК РФ не связана с ее реализацией, а штрафные санкции не могут быть начислены по хозяйственным договорам, предметом которых является как раз реализация сельскохозяйственной продукции. С этим можно спорить. По крайней мере, следует рассчитывать на поддержку в судах.

Например, в Постановлении АС СКО от 11.09.2015 № Ф08-6439/2015 по делу № А53-22125/2014 суд признал возникшей от операций, связанных с осуществлением сельскохозяйственной деятельности, кредиторскую задолженность по договорам, предусматривавшим работы по текущему ремонту холодильника-фруктохранилища, продажу проволоки оцинкованной шпалерной для установки на виноградниках, поставку запасных частей для тракторов и сельхозмашин.

Арбитры пришли к выводу, что кредиторская задолженность такого рода появилась в результате деятельности, связанной с реализацией произведенной обществом сельскохозяйственной продукции, а значит, соответствующий доход можно облагать по ставке 0%.

В Постановлении АС ЦО от 28.08.2014 по делу № А48-3219/2013 судьи установили, что по сделкам приобретения, сдачи в аренду на условиях лизинга сельскохозяйственной техники (трактора колесного, сеялок, опрыскивателей, культиватора, разбрасывателя удобрений, агрегата свеклоочистительного и подборочного) организация получила положительную курсовую разницу.

Арбитры указали на то, что эта сельскохозяйственная техника используется организацией в деятельности по выращиванию зерновых и зернобобовых культур. Следовательно, данные внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы относятся именно к сельскохозяйственной деятельности и не учитываются для целей налогообложения прибыли, полученной от иной деятельности, в составе доходов, облагаемых по ставке 20%.

 

Что считать сельскохозяйственной продукцией?

 

Что касается собственно реализации сельскохозяйственной продукции, может возникать вопрос, относится ли к ней только реализация товаров, произведенных сельскохозяйственными предприятиями, или в данное понятие можно включать и какие-либо услуги. Для ответа на этот вопрос надо обращаться к ОК 034-2007 (КПЕС 2002) «Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности» (ОКПД)[1] и к ОК 005-93 «Общероссийский классификатор продукции» (ОКП)[2] (см. Письмо Минфина России от 13.03.2014 № 03‑03‑05/10831).

В ОКП для продукции сельского хозяйства отведен раздел с кодом 97 0000[3], для продукции животноводства – 98 0000. А вот в подразд. «АА» разд. «А» «Продукция сельского хозяйства, охоты и лесного хозяйства» ОКПД перечисляются, в частности, и услуги сельского хозяйства, то есть реализацию таких услуг можно отнести к реализации продукции сельского хозяйства.

Правда, из названия данного раздела видно, что он включает в себя продукцию не только сельского хозяйства, поэтому ее надо отграничивать. К продукции сельского хозяйства, очевидно, следует отнести те виды продукции, которые имеют коды с 01 1 по 01 42 10 199.

Пункт 1.3 ст. 284 НК РФ распространяется и на рыбохозяйственные организации, отвечающие критериям, предусмотренным пп. 1 или 1.1 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ. В силу этих критериев данные организации считаются сельхозтоваропроизводителями и, соответственно, имеют право на нулевую ставку по налогу на прибыль, если занимаются выловом водных биологических ресурсов или производят рыбную и иную продукцию из указанных ресурсов.

Согласно п. 1 ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 20.12.2004 № 166-ФЗ «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» к водным биологическим ресурсам относятся рыбы, водные беспозвоночные, водные млекопитающие, водоросли, другие водные животные и растения, находящиеся в состоянии естественной свободы.

Следовательно, вновь воспользуемся ОКПД, а именно разд. «В» «Рыба и прочая продукция рыболовства и рыбоводства; услуги, связанные с рыболовством и рыбоводством». Производство продукции и выполнение услуг, перечисленных в этом разделе, позволяет рассчитывать на применение нулевой ставки по налогу на прибыль.

К сведению:

С 01.01.2017 ОКПД утратит силу в соответствии с Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст (ОКП тоже не будет применяться с указанной даты). Вместо него будет применяться ОК 034-2014 (КПЕС 2008) «Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности» (ОКПД 2). Причем разрешено его досрочно применять в правоотношениях, возникших с 01.01.2014.

В случае применения этого классификатора надо обращаться к разд. «А» (подразд. 01 (коды с 01 1 по 01 6410 000) и 03).

 

Здесь мы также обратимся к арбитражной практике, чтобы продемонстрировать, что все же не стоит ограничиваться простым доводом, что вид деятельности относится к сельскохозяйственным, а необходимо показать, что организация производила определенные сельскохозяйственные работы.

В Постановлении АС ЗСО от 18.08.2014 по делу № А67-2932/2013 рассмотрена следующая ситуация. Организация считала доход от реализации ею нетелей доходом от сельскохозяйственной продукции. Казалось бы, это справедливо, ведь согласно ОКПД нетели крупного рогатого скота относятся к продукции животноводства, то есть сельского хозяйства (код 98 1941 2).

Суд проанализировал ситуацию довольно глубоко и установил, что:

  • нетели находились в организации до момента реализации всего два-три месяца и в этот период не имели привеса;
  • организация не имела в штате на постоянной основе таких специалистов, как зоотехник, ветврач, что совершенно необходимо, по мнению судей, для сельскохозяйственного производства по выращиванию нетелей;
  • организация не производила процесс осеменения приобретенных животных;
  • условия для содержания животных отсутствовали.

Таким образом, арбитры пришли к выводу, что фактической деятельности по выращиванию нетелей организация не вела и не могла претендовать на применение ставки в размере 0%.

 

* * *

 

Наш анализ показал, что нулевая ставка по налогу на прибыль в соответствии с п. 1.3 ст. 284 НК РФ может быть применена не только непосредственно к продаже сельскохозяйственной продукции, но и ко многим другим операциям, связанным с такими продажами опосредованно.

Таким образом, базу, не облагаемую налогом на прибыль, можно расширить вполне законным способом. Правда, необходимо быть внимательным и придавать большое значение доказательствам причастности этих операций именно к сельскохозяйственному производству. Несмотря на строгую позицию контролирующих органов, арбитражные суды легче находят связь между данным производством и операциями, имеющими к нему хоть какое-то отношение.



[1] Принят и введен в действие Приказом Ростехрегулирования от 22.11.2007 № 329-ст.

[2] Утвержден Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301.

[3] В данный раздел включена также и продукция растениеводства лесного хозяйства. По нашему мнению, к продукции растениеводства сельского хозяйства следует относить продукцию с кодами 97 1000 – 97 6993.

Отправить сообщение

Спасибо! Ваше сообщение было успешно отправлено